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lés pour réussir la mise en œuvre. Le monde des affaires évolue en permanence. Les entreprises s’adaptent et se transforment. Le référentiel IFRS évolue lui aussi. La réforme des normes sur le chiffre d’affaires est en cours. Il s’agit d’un domaine majeur pour la convergence entre IFRS et US GAAP, donc pour la comparabilité au niveau international des groupes européens et des groupes américains. La mise en œuvre d’une réforme nécessite une bonne préparation. Ici également, Pratique du chiffre d’affaires en IFRS fait œuvre utile en alertant les dirigeants « finance-gestion » et leurs équipes, et les aidera, le moment venu, à anticiper les impacts de l’évolution des normes comptables pour leur entreprise. Yves-Thibault de Silguy Président de Vinci

AVANT-PROPOS

Enfin, le voilà, l’ouvrage de référence que nous, directeurs financiers, préparateurs des comptes en entreprise, attendions depuis des années : la « Pratique du chiffre d'affaires en IFRS », avec une mise en perspective par rapport aux US GAAP et au référentiel français. Comprendre le chiffre d’affaires, c’est souvent comprendre plus de 75 % du tableau de bord de l’entreprise, mais aussi mesurer la performance de croissance de l’entreprise. En tant que Directeur Financier ou Directeur du Contrôle de Gestion, il nous faut disposer d’une « bible » opérationnelle de la reconnaissance du revenu. Par là, entendons un ouvrage qui traite des méthodologies, de leurs mises en place, des pièges à éviter, et qui, ce faisant, nous aide également à déterminer l’adéquation entre revenu et marge ainsi qu’à réaliser la prévision du chiffre d’affaires sur la base du portefeuille de commandes ou d’activités. C’est à ces questions que les auteurs de Pratique du chiffre d’affaires en IFRS ont voulu apporter des réponses. Ce groupe de travail, constitué d’experts et de préparateurs des comptes en entreprise, piloté par Nicole Rueff, s’est naturellement fixé l’objectif de faire partager ses connaissances, non seulement à travers une lecture opérationnelle des normes, mais aussi avec des cas pratiques vécus. Ainsi, les auteurs analysent et illustrent, avec clarté et précision, la façon de traduire les activités économiques dans le compte de résultat. Ils nous donnent donc des clefs pour organiser au mieux la reconnaissance du revenu au sein de l’entreprise. Une double opportunité s’offre alors aux responsables

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PRATIQUE DU CHIFFRE D’AFFAIRES EN IFRS

opérationnels : faire le lien entre l’activité et sa transcription dans les états financiers ou tableaux de bord de l’entreprise (via le pourcentage d’avancement, par exemple), et aussi intégrer les préoccupations ou les attentes des directeurs financiers ou contrôleurs de gestion bien en amont, dans le processus décisionnel de la prise de commande. Ce livre devrait donc réconcilier définitivement Opérations et Finance autour d’un tableau de bord unique, compris et accepté par tous. Dès l’introduction des IFRS en Europe, la DFCG (Association Nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion) a entendu apporter une contribution aux réflexions et travaux divers suscités par l’application de ces changements majeurs dans les groupes français ; c’est donc tout naturellement qu’elle s’associe et soutient cet ouvrage, fruit d’un de ses groupes de travail. « Longue est la route par le précepte, courte et facile par l’exemple » (Sénèque). Daniel Bacqueroët Président de la DFCG (Association Nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion)

INTRODUCTION

« Qu’est-ce que le chiffre d’affaires ? », la question paraît presque incongrue tant la réponse est évidente. Le chiffre d’affaires est, non seulement le premier poste du compte de résultat, mais aussi un indicateur clé dans la communication financière, le chiffre que regardent en premier les analystes et investisseurs, les prêteurs et autres parties prenantes lorsqu’il s’agit d’apprécier la situation et les perspectives d’une entreprise. C’est de plus la mesure de l’activité de l’entreprise, l’objet des efforts quotidiens des managers opérationnels et de leurs équipes, un critère essentiel d’évaluation de leur performance. Le chiffre d’affaires est bien tout cela. Cependant, cela ne constitue pas une définition opérationnelle ni une explication pratique sur la manière de le déterminer. Or, bien déterminer le chiffre d’affaires n’est pas si simple qu’il y paraît, notamment en IFRS. Le référentiel international comporte deux textes principaux consacrés à ce sujet, les normes IAS 11, « Contrats de construction », et IAS 18, « Produits des activités ordinaires ». Il s’agit en soi d’une singularité et d’une force par rapport à la plupart des référentiels comptables nationaux – dont le référentiel français – qui n’ont pas d’équivalent. En revanche, rédigées sous forme de principes, très synthétiques, écrites dans un langage qui n’est pas celui de l’entreprise, ces normes soulèvent des questions nombreuses au moment de l’application. Le besoin des professionnels reste de bien en expliquer les dispositions, de mettre en évidence les pièges et difficultés, de présenter les pistes pour une application réussie, de partager les expériences.

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PRATIQUE DU CHIFFRE D’AFFAIRES EN IFRS

C’est de cette réflexion qu’est née l’idée de Pratique du chiffre d’affaires en IFRS, celle d’un guide pratique qui présente et illustre les dispositions normatives, en s’attachant aux points complexes et à ceux où la norme est peu explicite. Écrit par des praticiens pour des praticiens, le livre insiste sur les difficultés d’application et propose des clés pour une mise en œuvre réussie. Le partage d’expérience s’enrichit du témoignage de six groupes de référence – de secteurs et de taille différentes – sur la mise en œuvre et l’application des normes sur le chiffre d’affaires et, plus largement, sur « leur vie en IFRS ». La notion de chiffre d’affaires n’est pas définie dans le référentiel IFRS mais elle est généralement comprise comme correspondant au montant des affaires réalisées avec les tiers au titre des principales activités économiques courantes de l’entreprise : les ventes de biens et les prestations de services. Le concept est donc plus étroit que celui de produits des activités ordinaires : les autres produits de l’activité comme les droits de licence, les redevances, les revenus financiers – pour l’essentiel, ceux qui proviennent de l’utilisation d’actifs de l’entreprise par des tiers – en sont exclus. Dans cet ouvrage, nous nous centrons sur le chiffre d’affaires stricto sensu, sans aborder les « autres produits de l’activité », et couvrons le sujet en onze chapitres, regroupés en trois sous-ensembles. En premier lieu sont évoqués les principes généraux de la comptabilisation du chiffre d’affaires en IFRS. Puis trois chapitres les déclinent et les précisent par nature de transaction élémentaire : les ventes de biens, les prestations de services et les contrats de construction, qui soulèvent chacune des problématiques spécifiques. Les entreprises ouvertes à l’international facturent en devises ; certaines d’entre elles, en même temps qu’elles vendent, accordent des délais de paiement étendus à leurs clients ; quelles en sont les conséquences pour la mesure du chiffre d’affaires ? C’est, entre autres, ce qu’explore le chapitre 5, « Opérations en devises, actualisation, risque de crédit ». Les clients d’aujourd’hui sont toutefois demandeurs de solutions plus que de produits ou de services isolés et, de leur côté, les entreprises trouvent dans l’offre de « packages » un levier intéressant du point de vue marketing. Pour ces deux raisons, la sophistication des offres s’accroît. Les incidences pour l’analyse de la formation et la comptabilisation du chiffre d’affaires en sont évoquées au chapitre 6, « Transactions à éléments multiples ». Récompenser les clients de leur fidélité et pérenniser ainsi la relation avec eux, la pratique en est courante. Le référentiel international est désormais doté d’une interprétation qui fixe les principes de comptabilisation correspondants. Son application n’est pas nécessairement intuitive, le chapitre 7, « Programme de fidélisation clients », s’attache à l’expliquer. « Sept cas spéciaux », c’est le titre du chapitre suivant, spéciaux parce qu’ils sont plutôt le fait de certains types d’activités, certains secteurs. Au-delà de son utilité pour les entreprises

Introduction

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directement concernées, ce chapitre peut aussi, en favorisant une démarche par analogie, éclairer le lecteur sur d’autres aspects de l’application des normes IAS 11 et IAS 18. La présentation type des chapitres 2 à 7 s’organise en quatre parties principales précédées d’une synthèse « Ce qu’il faut retenir ». « Dispositions de la norme » rappelle le texte de référence, la philosophie ou logique d’analyse, avec des illustrations qui rendent concrètes les situations évoquées et permettent d’expliciter la démarche. « Principales divergences avec